조세조약의 해석과 적용―비엔나협약의 관점에서―

송동진 한국세법학회 2024 조세법연구 Vol.30 No.1

비엔나협약은 OECD 모델조약 제3조 제2항과의 긴밀한 연관 하에 조세조약의 해석에적용된다. 비엔나협약 제31조에 따르면, 조약은 전문 및 부속서를 포함한 조약문의 문맥및 조약의 대상과 목적으로 보아, 그 조약의 용어에 부여되는 통상적 의미에 따라 성실하게 해석되어야 한다. 그리고 후속합의, 후속실행 및 관련 국제법의 규칙도 문맥과 함께 고려되어야 한다. 위 협약 제32조에 따르면, 조약의 해석 시 일정할 수 있는 정도의 통상적 의미가 존재하는 경우에는 그것이 국내법상 의미에 우선하지만, 그렇지 않은 경우에는 국내법상 의미가 우선한다고 보는 것이 합리적이다. 대법원2018. 12. 27. 선고 2016두42883 판결은 한․미 조세조약상 정의되지 않은 ‘특허권의 사용’ 에 관하여 특허법상 통상적 의미의 존재를 이유로 구 법인세법 제93조 제9호 단서 후문에 따른 해석을 거부하였으나, 그와 달리 볼 여지가 있다. 셋째, 대법원 2021. 7. 21. 선고 2018두54408 판결은, 여러 가지 사정을 고려하여, 한․ 일 조세조약 제10조 제2항 (가)목 소정의 ‘이윤배분이 발생한 회계기간’이 ‘배당결의일이 속한 회계기간’이 아니라 ‘배당의 대상이 되는 회계기간’을 의미한다고 판시하였는데, 이는 해당 조약의 문맥, 대상 및 목적, 신의칙 또는 후속실행을 고려하여 통상적 의미가지시하는 것과 다른 해석을 취한 것이다. 이는 비엔나협약에 따른 조세조약의 해석에서통상적 의미의 기능이 다른 해석요소들과의 상호작용에 따라 일부 제한될 수 있음을 보여주는 예이다. 넷째, 일반적 상호합의는 조세조약으로부터 구체적으로 범위를 정하여 위임받은 사항에 관한 것이 아니므로, 법적 구속력이 인정되기 어렵다. 다만, 일반적 상호합의는 비엔나협약 제31조 제3항 (a)호의 후속합의로서 조세조약의 가능한 해석범위 내에서 행해진경우 원칙적으로 존중되어야 하므로, 사실상 법규와 유사한 지위에 있게 된다. 2017년개정된 OECD 모델조약에 따르더라도, 조세조약상 정의되지 않은 용어가 이미 기존의국내법상 의미에 의하여 보충되어 있는 상황에서 그와 다른 내용의 상호합의를 하는 것은 조세조약의 개정에 해당하는데, 상호합의의 주체는 일반적으로 국가를 대표할 권한이 없고, 상호합의에 대하여 국회의 동의 등 조약의 개정절차를 거치는 것을 기대하기곤란하므로, 국내법상 의미와 다른 상호합의는 일반적으로 효력이 없다고 보아야 할 것이다. 다섯째, 국제법상 상호주의는 비엔나협약 제31조 제3항 (c)호의 ‘관련 국제법의 규칙’ 으로서 조세조약의 해석 및 적용에 고려될 수 있다. 그러한 예로는 ① OECD 모델조약제3조 제2항에 따른 국내법과 조세조약상 맥락 간의 적용범위 획정 또는 균형추의 기능, ② 국내원천소득의 증명책임, ③ 조약의 배제 등을 들 수 있다.한 경우 조약의 교섭기록 및 조약 체결 시의 사정을 포함한 해석의 보충적 수단에 의존할 수 있다. 위와 같은 비엔나협약의 해석기준을 중심으로 조세조약의 몇 가지 쟁점에 관하여 검토한 결과는 다음과 같다. 첫째, 비엔나협약 제31조와 제32조에 따른 조세조약의 해석과 우리 국내세법에 대하여 인정되는 엄격해석이 동일한 것이라고 단정하기 어렵다. 오히려 비엔나협약에 따른조세조약의 해석은 엄격해석보다 더 유연한 것으로 볼 여지가 상당하다. 둘째, 조세조약상 정의되지 않은 용어에 관하여 해당 조약의 내용을 구성한다고 평가할 수 있는 ... The Vienna Convention is applies to the interpretation of tax treaties under close relationship with Article 3, Paragraph 2 of the OECD Model Tax Convention. According to Article 31 of the Vienna Convention, a treaty shall be interpreted in good faith in accordance with the ordinary meaning given to the terms of the treaty in their context including the preamble and annexes, and in the light of its object and purpose. Subsequent agreement, subsequent practice and relevant rules of international law shall also be taken into account., together with the context. According to Article 32 of the above Convention, when interpreting a treaty, in certain cases, supplementary means of interpretation, including the preparatory work of the treaty and the circumstances of its concludion, may be relied upon. The results of a review of several issues in the tax treaty, focusing on the interpretation standards of the Vienna Convention as above, are as follows. First, it is difficult to conclude that the interpretation of tax treaties under Articles 31 and 32 of the Vienna Convention and the strict interpretation recognized for our domestic tax laws are the same. Rather, there is considerable room for the interpretation of tax treaties under the Vienna Convention to be viewed as more flexible than the strict interpretation. Second, if a term that is not defined in a tax treaty has a common meaning that can be evaluated as constituting the content of the treaty, it takes precedence over the meaning under domestic law. However, in other cases, it is reasonable to consider that the meaning under domestic law takes precedence. Supreme Court decision 2016du42883, delivered on December 27, 2018, refused to take the interpretaion of ‘use of patent rights’, which is not defined under the Korea-US tax treaty based on the second sentence in the proviso of Article 93, Paragraph 9 of the former Corporate Tax Act on the grounds of the ordinary meaning of exists under the Patent Act. However, there is room to view it differently. Third, the 2018du54408 decision of the Supreme Court, pronounced on July 21, 2021, ruled, taking into various circumstances that ‘accounting period for which the distribution of profit takes place’ prescribed in Article 10, Paragraph 2 (a) of the Korea-Japan Tax Treaty meant ‘the accounting period subject to dividends’ rather than the ‘accounting period to which the resolution date belongs’, which took a different interpretation from what the ordinary meaning dictates, taking into account the context, object and purpose of the relevant treaty, good faith principles, or subsequent practice. This is an example showing that the function of ordinary meaning in the interpretation of tax treaties under the Vienna Convention may be partially limited depending on the interaction with other elements of interpretation. Fourth, since general mutual agreements do not concern matters delegated with a specific scope determined by a tax treaty, it is difficult for them to be recognized as legally binding. However, a general mutual agreement is a subsequent agreement pertaining to Article 31, Paragraph 3 (a) of the Vienna Convention, and should be respected in principle if made within the scope of possible interpretation of the tax treaty, so it is in fact in a similar position to a binding rule. Even in accordance with the OECD Model Convention revised in 2017, making a mutual agreement on terms not defined in the tax treaty, different from the meaning of existing domestic law, where such terms are already supplemented by domestic law, constitutes a revision of the tax treaty. Since the subject of a mutual agreement generally does not have the authority to represent the state, and it is difficult to expect the mutual agreement to go through the treaty amendment process, such as the consent of the National Assembly, a mutual agreement that is different from the meaning of domestic law should generally be regarded as inval...

TAX RULES IN NON-TAX AGREEMENTS

변혜정 한국세법학회 2011 조세법연구 Vol.17 No.3

2011년 7월 현재 대한민국은 77개의 조세조약을 체결하고 있다. 그러나 이 조세조약들이 조세 조항들을 포함하는 유일한 국제적인 협약들은 아니다. 한국이 체결한 많은 비조세조약들(non-tax agreements) 역시 조세에 관련된 조항들을 가지고 있으며, 이 비조세조약들의 대부분의 조항들은 여러 종류의 면세와 관련된 사항들을 다루고 있다. 비조세조약이 포함하고 있는 조세 관련 조항들은 한국을 비롯한 다른 조약체결국에서도 주목을 받지 못하고 있다. 이러한 이유로 많은 비조세조약 내에 규정되어 있는 조세관련 규정들에 대한 연구가 미흡한 실정이고, 또한 현재 체결된 비조세조약들 중 상당수가 변화된 상황에 맞게 개정되지 않은 상태에 있어 오히려 이들 조문의 적용이 불합리한 결과를 초래할 우려가 있다. 나아가 이들 조세조항들이 OECD 모델 조약이나 UN 모델 조약에 근거한 것이 아니므로, 비조세협약체결 상대국과 조세조약도 함께 체결한 경우 양자 간에 충돌이 발생하는 경우도 있다. 이 논문에서는 한국이 체결하고 있는 국제협약 중 외교 관계에 관한 비엔나 협약(Vienna Convention on Diplomatic Relations), 영사 관계에 관한 비엔나 협약(Vienna Convention of the Consular Relations), 유엔의 특권과 면제에 관한 협약(Convention on the Privileges and Immunities of the United Nations)과 이 협약을 참조한 기타 협약들, 국제기구와의 본부 협정(the headquarter agreement with international organizations), 군사 주둔에 관한 협정(the status of force agreements), 문화교류협정(cultural exchange agreements), 개발원조협정과 기타 기술과 경제지원을 위한 협정(development aid agreements and other agreements on technical and financial cooperation)에서 규정하고 있는 조세조항에 대해 논의해 보고자 한다. As of July 2011, the Republic of Korea (hereinafter “Korea”) is a party of seventy seven tax treaties, which comprehensively apply to international tax matters. However, the tax treaties are not the only international agreements having tax provisions. A number of non-tax agreements which Korea has entered into also contain provisions relating to taxation and the most provisions in these non-tax agreements provide exemptions from various types of taxation. The tax provisions in non-tax agreements have little or less attracted attention in Korea, maybe in the most treaty parties as well. It leads, as one of the obvious defects that the non-tax agreements have, that many of nontax agreements are outdated and of no use to both parties. In addition, the tax provisions are not always consistent with the ones in either the OECD Model Convention or the UN Model Convention and a tax treaty between both parties. The discussion in this article focuses on the tax provisions in international agreements where Korea is party, mainly covering non-tax issues, including the Vienna Convention on Diplomatic Relations, the Vienna Convention of the Consular Relations, the Convention on the Privileges and Immunities of the United Nations and other agreements copied from this Convention, the headquarter agreement with international organizations, the status of force agreements, cultural agreements, development aid agreements, and other agreements on technical and financial cooperation.

조세조약에 의한 소득구분변경의 한계

황남석(Hwang Namseok) 한국세법학회 2018 조세법연구 Vol.24 No.2

저자는 이 글에서 국제조세조정법 제28조의 입법취지 및 해석론을 중심으로 조세조약에 의하여 국내세법상의 소득구분, 소득원천, 과세권 배분을 변경할 수 있는 요건과 그 한계, 효과, 위반시의 법률관계 등을 검토하였다. 우선, 문제가 되는 조세조약의 규정은 직접적용되는 것이어야 한다. 조세조약의 규정이 직접적용되고 그 요건에 관하여 국내세법과 경합하는 경우 국제조세조정법 제28조가 적용되는데 이 경우에는 유지보장 원칙과의 관계를 고려하여야 할 것이다. 한편 국제조세조정법 제28조가 적용될 수 있는 사안인데, 관계당국이 의식적으로 혹은 무의식적으로 국제조세조정법 제28조를 적용하지 않는 경우에는 조약배제, 특히 숨은 조약배제에 해당할 수 있다. 설사 숨은 조약배제는 허용되지 않는다는 입장을 취하더라도 그에 대한 구제수단은 실효성이 있다고 보기 어렵다. 다만, 그 자체를 인식하는 것만으로도 충분한 의미가 있다고 생각된다. 국내세법이 조세조약의 내용을 보완하는 경우 개정된 국내세법이 그 맥락을 벗어나는 경우에는 조세조약 체결시의 국내세법을 적용하여야 하며 그 경우 국내세법을 전제로 하는 조세조약과 국내세법의 관계는 국제조세조정법 제28조에 의해 해결될 수 있다. 다만, 그 경우 개정된 국내세법을 적용한다면 결과적으로 국제조세조정법 제28조에 위반한 법적용이 되고 역시 숨은 조약배제의 문제가 된다. In this article, focusing on the legislative purpose and interpretation thereon of the article 28 of International Taxation Adjustment Act (hereinafter referred to as ‘the article’), the condition to change the income classification, income source, taxing right of the domestic tax law by tax treaty, the limitation, legal effect when the article is violated were examined. First, the provision of the tax treaty in question must be applied directly or self-executing. When the provision of tax treaty is applied directly and competes with the domestic tax law on its requirements, the article is applied. However, in this case, the reservation principle should be considered. On the other hand, when the article is not applied to a case on which the article may be applied consciously or unconsciously the problem of hidden treaty override may occur. Though the remedies of the hidden treaty override may not be practical, it is important to recognize that such kind of override may occur. When the domestic tax law complements the contents of the tax treaty, the override also could occurs if the newly revised domestic tax law goes beyond the context of the treaty. Also in that case the article may be violated in consequence.

한중조세조약에 관한 연구

유호림 한국조세연구포럼 2011 조세연구 Vol.11 No.3

1994년 체결된 한중조세조약은 한중 양국 간의 경제발전과 교역증대에 크게 기여한 것으로 평가되고 있다. 그러나 최근 10여년 사이에 중국의 경제적 역량이 크게 성장하면서 사회주의 시장경제체제에 많은 변화가 발생하였을 뿐 아니라, 양국간의 교역규모와 인적?물적 교류가 확대되어 감에 따라, 과거 조약의 체결 당시에 미처 인식하지 못했던 여러 문제점들이 나타나기 시작하고 있다. 이에 따라 1994년에 체결한 한중조세조약은 현재 양국의 이러한 현상을 적절히 반영하지 못하고 있는바, 현재 한중조세조약은 양국의 경제교류의 보다 전면적인 확대와 발전에 기여하지 못하고 오히려 장애로 작용하고 있는 실정이다. 본 연구는 이러한 배경하에서 현행 한중조세조약의 규정을 OECD모델조약 및 현행 양국의 세법과 비교 검토하여 논의를 진행하여 다음과 같은 문제점을 지적하고 개선방안을 제시하였다. 첫째, 현행 한중조세조약에서는 동 조약의 적용대상자인 “인”을 “개인?기업 및 기타 인의 단체를 포함한다”고 규정하고 있으나, 그 중 “기타 인”에 관한 명확한 규정을 제정하지 아니하여 “기타 인”이 취득하는 소득에 대하여 조세조약을 적용하는 데 있어서 시비의 여지가 있는 것으로 보인다. 둘째, 현행 한중조세조약에서는 ‘부동산’을 당해 재산이 소재하는 국가의 법에서 가지는 의미를 가진다고 규정하고 있는바, 양국 간 ‘부동산’의 양도에 부과?징수되는 조세에 대한 양국의 규정이 상이하여, 한중 양국 간 동일한 부동산 소득에 대한 과세형평에 부합하지 아니한다는 문제가 제기되고 있다, 셋째, 한중 양국은 조세조약의 남용을 방지하고 과세당국이 국외의 원천소득을 파악하기 위하여 각국의 법률에서 거주자증명제도에 관한 규정을 도입하고 있으나, 정작 한중조세조약에서는 이러한 내용이 다루어지고 있지 아니하다. 이와 관련하여, 최근 한중 양국의 과세당국 모두가 주목하고 있는 수익적 소유자에 관한 규정 또한 조세조약에 명문화해야 할 것으로 생각된다. 넷째, 한중 양국 또한 아시아 역내에 존재하는 홍콩?라부안 등 역외금융센터를 통한 조세회피행위를 근절하고 국제간 새로운 조세질서에 부합하기 위하여는, 한중조세조약에 OECD의 TIEA 기준에 부합하는 정보교환규정을 신설하거나 별도의 조약을 체결하는 등의 대안을 마련해야 할 것으로 생각된다. 다섯째, 한중조세조약에서는 고정사업장에 관하여 OECD모델조약 등 규범성 문건에 기초하여 일반적인 사안에 대하여만 정의하고 예시적으로 고정사업장을 열거하고 있을 뿐, 고정사업장 과세원칙에 대한 큰 과제로 대두되고 있는 전자상거래에 관하여는 명시된 규정을 두고 있지 않다는 한계를 가지고 있다. 마지막으로, 한중조세조약에서는 ‘실질관리장소’?‘독립적 인적용역’?‘연금소득’?‘연예인 및 직업체육인의 소득’ 등에 관하여 명확한 규정을 두고 있지 않지만, 최근 양국의 세법개정 현황 및 인적교류관계를 고려할 때 관련 조문을 구체적으로 개정할 필요가 있다. 요컨대, 한중조세조약은 1994년 체결되어 현재까지 양국 간 조세문제를 해결하는 규범으로서 기여하여 왔으며, 한중 경제교류와 발전에 크게 기여한 것은 부인할 수 없는 사실이지만, 최근 10여 년간 중국 경제가 급속히 성장하였으며 양국의 인적?물적 교류가 지속적으로 확대되어 감에 따라 여러 가지 문제점이 드러나고 있는바, 한중 양국 경제협력의 더욱 전면적인 협력과 발전을 위하여는 한중조세조약의 전면적인 개정이 필요하다 할 것이다. 물론 조세조약은 국내의 규범이 아닌 국제간 규범으로서 상당기간 동안 그 안정성을 유지하여 예측가능성을 높이는 것도 매우 중요할 것으로 생각된다. 그러나 중국과 같이 세계역사상 전무후무한 인적?물적 규모를 갖춘 국가가 상상을 초월한 속도로 경제성장을 이어가고 있다는 특수한 상황과 머지않은 미래에 한중 FTA가 체결된다면 양국 간 경제거래와 인적?물적 교류가 폭발적으로 증가할 것으로 예측된다는 현실적인 당위성을 반드시 우선적으로 고려해야 할 것이다. Signed in 1994, the Korea-China Taxation Treaty (hereafter as “Treaty") is considered to have greatly contributed to the economic development and the increase in trades between two countries. But over the last 10 years, the economic capacity of China has seen a huge surge, which resulted in many changes in its socialistic market system. Furthermore, as the human resources and material exchanges as well as the size of the trades between the two countries expanded, various issues that had not been considered at the time of concluding the treaty began emerging. Since the treaty signed in 1994 does not appropriately reflect such phenomena between the two countries, it no longer contributes to the full-scale expansion and advancement of the economic exchanges, becoming an obstacle. As such, this study compared and examined the regulations of the treaty with the OECD model treaty and the taxation laws of each country, and pointed out, and proposed an improvement plan of the following problems: First, the current treaty defines “a party" the subject of said treaty, as “those that include individuals, companies, and organizations the other party.” However, it does not stipulate a clear definition of the “other party” which leaves room for dispute when applying the treaty to the income of the “other party.” Second, the current treaty defines “immovables” as the meaning that the law of the country in which said property resides. However, the regulations between the two countries differ in the tax imposed and collected on the transfer of “immovables”, and some question that it does not conform to the equity of taxation on the income from the same immovables. Third, while the two countries have introduced to the law the regulations on the certification of residence to prevent the abuse of the treaty and determine foreign source income, the treaty itself does not deal with this issue. In relation to this problem, it is believed that the regulation on the beneficial owner in which the taxation authority of both countries shows interest should be stipulated in the treaty. Fourth, to eliminate tax evading behavior through offshore financing centers in Hong Kong or Labuan or those that exist in Korea, China or Asia and to conform to the new international taxation order, it is believed that new information exchanging regulations should be enacted within the treaty or a separate treaty should be concluded that meets OCED’s TIEA standard. Fifth, the treaty is limited in that it defines only general issues and lists fixed businessesas an example based on normative documents, such as the OECD model treaty, and does not have clearly defined regulations on electronic transactions that have emerged as a huge task in relation to the taxation principle of fixed businesses. Finally, while the treaty does not have clearly defined regulations on “the actual control place”, “independent human resources services”, “annuity income”, or “entertainers’ and professional athletes’ income”, it is necessary to revise the related clauses in the treaty considering the recent conditions of the taxation revisions and the human resources exchanges between the two countries. In summary, while no one can deny that the treaty, having been enacted since 1994, has contributed to resolving various taxation issues and to the development of the economic exchange and development between the two countries, various problems have recently been recognized as the two countries continue to expand human resources and material exchanges. It is therefore necessary that a full-scale revision of the treaty be required to further the cooperation and economic development of the two countries. Indeed, it is believed to be crucial that not as a domestic, but an international regulation, the treaty maintain its stability and increase the predictability for a considerable time. But first to be considered are the special circumstance that a country with the world’s largest human resources and mat

법인세법 상 사용료 소득구분과 한미조세협약 상 사용료 조항의 적용

이준봉 한국세법학회 2023 조세법연구 Vol.29 No.3

법인세법은, 한미조세협약 상 사용료 조항에 변경이 없음에도 불구하고, 2020년 개정을 통하여 ‘사실 상 사용’을 기준으로 사용료의 국내원천 여부를 판정한다는 점을 확인하고 사용료 관련 손해배상금을 사용료에서 기타소득으로 변경하였다. 이와 관련하여본고는 2020년 법인세법 개정이 한미조세협약 상 사용료 조항의 적용에 미치는 영향을국내세법과 조세조약의 적용, 조세조약 해석에 관한 일반론, 국내세법 및 그 해석과 조세조약 상 소득구분 사이의 충돌 및 2020년 법인세법 개정이 한미조세협약 상 사용료 조항의 적용에 미치는 영향으로 구분하여 살핀다. 그 연구결과는 다음과 같다. 첫째, 국내세법 상 소득구분은 체약국의 과세권이 발생하는 국면과 과세권을 행사 또는 집행하는 국면에 대하여 적용되는 반면에 조세조약 상 소득구분은 각 체약국의 헌법등에 의하여 부여된 과세권을 전부 또는 일부 제한하는 국면에 적용된다. 둘째, 조세조약과 국내세법이 동일한 용어를 사용하여 소득을 구분하나 조세조약이국내세법과 달리 해당 용어를 정의하지 않는 경우에 있어서 조세조약 상 “맥락이 달리요구하지 않는 한” 문언은 조세조약 상 맥락이 국내법과 달리 해석하는 것에 보다 비중실린 논거(weighty arguments)를 제공하는 경우를 의미하고 조세조약 상 맥락에는 조세조약 및 그 부속문서 뿐만 아니라 특정 조항의 목적과 취지(object and purpose), 체약국들 국내세법 상 관련 조항들 그리고 OECD 모델협약 및 그 주석서가 포함되어야 한다. 또한 일방 체약국이 과세권 분배규칙을 변경하여 자신의 세수입을 증가시키려는 목적만을 위하여 국내세법 및 그 해석을 통하여 소득구분을 변경하는 것 자체는 조세조약 상맥락과 양립할 수 없다. 셋째, 조세조약이 국내세법을 이용하여 소득구분을 정의하거나 조세조약 상 정의되지않는 용어를 통하여 소득구분을 하는 경우가 있다. 이 경우 동적해석에 따라 조세조약적용 당시 국내세법이 적용된다는 점을 이용하여 후속입법을 통하여 조세조약에 반하는결과를 야기하는 행위는 조약번복에 해당한다. 이러한 조약번복이 국내법 상 가능하거나 효력이 있는지 여부와 무관하게 이는 조세조약 위반에 해당한다. 따라서 상대국은 조약번복을 근거로 해당 조약을 실효시키거나 효력을 정지시킬 수 있고 그에 상응하는 보복적 조치를 취할 권리를 가진다. 또한 이는 국제법 상 기본원칙인 약속준수원칙 및 신의성실원칙에도 반하므로 국제적 공서양속을 해할 위험 역시 있다. 이러한 법리는 명문으로 정의되지 않은 개념을 조세조약 상 맥락에 반하여 제한적 또는 확장적으로 해석하거나, 기왕의 개념을 조세조약 체결 당시 해당 국가가 의도하지도 않았던 방식으로 제한하거나 확장하는 방식으로 해석하여 조약을 번복하는 것을 해석적 조약번복에 대하여서도 그대로 적용된다. 따라서 소득구분에 관한 국내세법을 사후적으로 변경하거나 관련조세조약 상 해석을 변경하는 방법으로 조세조약을 번복하는 것은 국제법 위반으로서허용될 수 없다. 넷째, 한미조세협약은 ‘사용 또는 사용권’이라는 개념 모두를 통하여 사용료를 정의하고 이는 합법적인 사용권에 근거한 사용뿐만 아니라 불법적인 사용에 근거한 손해배상금 등 역시 포섭하기 위한 것이다. 이러한 해석은 OECD 모델협약 주석서 및 UN 모델협약 주석서에 의하여서도 뒷받침된다. 이렇게 해석하지 ... Irrespective of the royalty clauses in the existing Korea-Us Tax Treaty (hereinafter ‘KUTT’), Korean Corporate Income Tax Law(hereinafter ‘KCIT’), by way of the 2020 amendments, has confirmed that domestic-sourced royalties should be determined by reference to ‘use de facto’ concept of relevant intellectual properties(hereinafter ‘IPs’) and changed the qualification of damages for the unlawful use of IPs from royalty into the other income. This paper explores how the relevant 2020 amendment of KCIT should play role in the application of royalty clauses of KUTT. This issue breaks down into the following sub-issues;application priority between tax treaty and domestic tax law, interpretations in general of tax treaty, possible solutions to qualification conflicts between tax treaty and domestic tax law, concrete impacts of the relevant 2020 amendment of KCIT on the application of royalty clauses in the existing KUTT. The conclusions on the above issues are as follows. First, tax treaties do not create substantive taxing rights but rather modify domestic legal tax obligations by establishing agreements on the allocation of taxing rights to reduce double taxation. Thus the qualification of income items on tax treaty has priority over those of domestic tax law in respect of ‘taxing rights distribution’ between contracting States. And the qualification of domestic tax law has priority only over the domestic enforcements of the distributed taxing rights in line with the relevant tax treaty. Secondly, the deviation from the interpretation by reference to domestic law should be permitted to the extent that the ‘context' reveals weighty arguments in favour of such a deviation. The term ‘context' in tax treaties is broader than that in Article 31(2) VCLT(The Vienna Convention on the Law of Treaties). Thus, in addition to the text of the treaty and any supplementary instruments, the term ‘context' of tax treaty should also cover the object and purpose thereof, the relevant provisions of domestic legal systems and also the OECD and UN Model Commentaries. When the context thereof requires, autonomous interpretation must be attempted. In this case, a direct resort to domestic law may not be permitted. If a Contracting State changed its domestic tax law only for altering the scope of a distributive rule and increasing its tax revenue, it should be considered as being contrary to the context per se of relevant tax treaty. Thirdly, tax treaties provide for an ambulatory interpretation of the domestic law. But if a contracting State unilaterally enacts new domestic tax laws contrary to an existing treaty without the treaty amended or terminated, such legislative action is a violation of the treaty under public international law. This is referred to as treaty override. The invalidity of the treaty-violating domestic law depends on the particular State's constitutional law. However, the validity of the treaty-violating domestic law is irrelevant to the violation of international law. The domestically-valid legislation may infringe the obligations of public international law. The treaty-violating domestic law inevitably leads to an infringement of international principles, which consist of ‘the pacta sunt servanda’, ‘the good faith principle’, ‘the equality of nations’, etc. These legal doctrines shall be applied to ‘interpretative treaty override’ in the same manner as ‘legislative treaty override’. The concept ‘interpretative treaty override’ may occur in the following situation. There is no controversy on the facts or treaty provision thereto, but on the interpretation of the particular treaty provision. In this case, the interpretations may be based on either restrictive or wide concepts that were neither expressed in writing nor intended by contracting States at the time of conclusion of the relevant tax treaty. Such misinterpretations may be labelled as interpretative treaty override...

우리나라 조세조약상 배당소득에 대한 제한세율 연구

변혜정 ( Byun Hye-jung ) 경상대학교 법학연구소 2018 法學硏究 Vol.26 No.1

조세조약의 주요 목적은 국제적 이중과세와 조세회피 및 탈세를 방지하고 체결국 간 과세권을 배분하는 것이다. 조세조약의 체약당사국들은 과세권의 충돌을 상호간 조정하기 위하여 원천지국에서는 자국의 과세권을 일정 범위로 축소하고, 거주지국에서는 이를 전제로 이중과세를 방지하기 위한 조치를 취한다. 본 연구에서는 제한세율에 의한 과세권의 배분에 논의의 초점을 맞추어, 국내원천 배당소득에 대한 과세권에 관하여 검토한다. 우리나라가 체결한 대부분의 조세조약에서는 배당소득에 대하여 원천지국에서의 과세권을 5-25%로 제한하고 있다. 또한 많은 조세조약에서는 배당지급회사, 즉 자회사의 주식을 일정부분 이상 소유하는 모회사에게 지급하는 배당의 경우에는 더 낮은 제한세율을 적용하도록 규정하고 있다. 한편, 발효되어 있는 93개의 조세조약 중 배당에 대한 일반제한세율을 OECD 모델 조세조약과 동일하게 15%로 규정하고 있는 조세조약은 49개이다. 배당에 대한 일반제한세율을 더 낮게 규정하고 있는 조세조약은 42개이며, 더 높게 규정하고 있는 조세조약은 2개이다. OECD 모델 조세조약과 동일한 15%의 제한세율을 규정하고 있는 조세조약의 상당수는 그 체약상대국이 OECD 회원국이지만, 그 외에 우리나라와의 관계에서 자본수입국의 위치에 있는 국가들도 있다. 반면에 다른 조세조약에 비하여 일반제한세율을 더 낮게 규정하고 있는 조세조약의 체약상대국은 대부분 우리나라와의 관계에서 자본수입국의 위치에 있는 국가들이다. 이를 볼 때 조세조약상 배당에 관한 규정에 있어서는 자본수입국과의 조세조약 체결시 그 제한세율을 낮게 규정함으로써 자본수출국의 위치에 있는 우리나라가 과세권의 배분에 있어 유리한 입장에 있는 경우가 많은 것으로 보인다. 그러나 이웃 국가인 중국과 일본이 체결한 조세조약들 중 그 체약상대국이 우리나라가 체결한 조세조약들과 동일한 조세조약들을 서로 단순 비교해 본 결과, 우리나라가 체결한 조세조약에서의 배당에 대한 제한세율이 상대적으로 높은 것으로 나타난다. 일반적으로 세계시장의 자본수익률에 영향을 미칠 수 없는 소규모 경제의 입장에서는 국내에 투자된 외국자본에 대하여 과세하여 얻는 세수보다 빠져나가는 자본의 크기가 더 크다. 따라서 외국자본의 투자유치 필요성이 크다면 우리나라 조세조약상 배당에 대한 제한세율을 경쟁국들의 조세조약상 제한세율과 비슷한 수준 또는 더 낮은 수준으로 인하하는 것을 고려해볼 수 있다. 우리나라가 체결한 대부분의 조세조약에서는 배당에 대하여 낮은 제한세율을 적용하기 위한 요건에 지분을 ‘직접 소유’해야 함을 명시하고 있다. 그러나 우리나라가 미국, 일본, 카자흐스탄과 체결한 조약에서는 ‘소유’라고만 규정하고 있고, 영국, 이스라엘, 칠레와 체결한 조세조약에서는 ‘직접 또는 간접 소유’하는 경우로 규정하고 있다. 우선, 낮은 제한 세율을 적용받기 위한 소유요건을 ‘소유’라고만 규정하고 있는 조세조약에서는 직접 소유하는 경우뿐만 아니라 간접 소유하는 경우에도 낮은 제한세율을 적용할 수 있는지가 문제된다. 그리고 기본적으로 낮은 제한세율을 적용받기 위한 소유요건에 간접 소유하는 경우까지 포함하는 때에는 도관회사를 이용한 조세조약 남용(treaty shopping)이 발생할 가능성이 크다. 그러므로 이러한 ‘소유’의 범위에 대해서는 조세조약의 해석에서만이 아니라 조세조약의 체결 및 개정에 있어서도 고려하여야 한다. The main purpose of a tax treaty is to prevent international double taxation, tax avoidance and evasion and to allocate the taxing rights between the contracting countries. Under the tax treaty, the source country limits its taxing rights to a certain extent and the resident country shall take measures to prevent double taxation on the premise thereof. This study focuses on the distribution of taxing rights between the source country and the resident country by tax rates on dividends of the tax treaties Korea has entered into and examines the taxing rights of the source country thereon. Among the tax treaties concluded by Korea, the dividends are subject to taxation at the source country as well as the resident country, but limited to 5-25% at source. In addition, the tax treaties provide that in the case of dividends paid to a parent company that owns more than a certain percentage of its subsidiary's shares, a lower rate applies. Among the 93 tax treaties, 49 tax treaties stipulate the general tax rate on dividends as 15%, as the OECD model tax treaty does. There are 42 tax treaties that set a lower general tax rate for dividends, and two tax treaties that specify higher tax rates comparing with the OECD model tax treaty. In the tax treaties with capital importing countries, it is likely that Korea is in a favorable position in terms of the distribution of the taxing rights in the position of the capital exporting country by stipulating the lower limit tax rate. However, as a result of the simple comparison with the tax treaties signed by China and Japan, the withholding tax rates for dividends in the tax treaties concluded by Korea is relatively high. Generally, in a small economy that can not affect the return on capital of the world market, there is a large capital outflow from the tax revenue. Therefore, if the need for investment attraction of foreign capital is high, it can be considered to reduce the tax rates for dividends under the Korean tax treaties to a level similar to or lower than the tax rates of the competitors' tax treaties. Furthermore, most tax treaties concluded by Korea explicitly stipulate that the stakes should be 'directly owned' in the requirements for applying a lower tax rates on dividends. However, the tax treaties with the United States, Japan and Kazakhstan stipulates just ‘ownership’, and those tax treaties with the United Kingdom, Israel and Chile provide 'direct or indirect ownership'. The scope of ownership should be considered not only in the interpretation of the tax treaty but also in the conclusion and amendment of the tax treaties.

조세조약과 국내법의 충돌과 조화

오남교(Nam-Gyo Oh),이동건(Dong-Keon Lee) 한국국제조세협회 2016 조세학술논집 Vol.32 No.2

국가 간의 이중과세와 조세회피를 방지하고자 상대방 국가와 체결한 조세조약이 국세기본법을 포함한 개별세법과의 충돌이 발생할 경우 조세조약이 특별법적 지위에 해당되므로 우선 적용하여야 한다는 다수설에도 불구하고 실질적으로는 국내세법을 우선 적용한 결과가 발생하기도 한다. 론스타 사건에서처럼 조세조약과 세법의 충돌문제를 조세조약의 해석론으로 해결하여 과세하였지만 실질은 헌법을 비롯한 국내법을 우선 적용한 결과가 발생하게 된 것이다. 이것은 조약법에 관한 비엔나 협약에서 조약의 불이행 정당화 방법으로 국내법을 원용할 수 없다는 규정을 위반할 소지가 있다. 또한 조세조약남용이나 조세회피방지를 위한 규정들을 적용한 과세에 대해서는 전통적인 국제조세 분쟁 해결방법인 상호합의제도가 이용되기가 어려운 것이 현실이고 그나마 강제적인 중재절차는 우리나라가 도입도 하지 않은 제도라 이용도 불가능하다. 위와 같은 법집행은 론스타 사건처럼 자칫 자의적이고 차별적인 법집행과 보상없는 수용으로 간주되어 투자자 국가 간 소송으로 비화될 수도 있다. 따라서 국제법 존중 차원에서 세법에 대하여 조세조약이 우선 적용된다는 원칙을 국세기본법이나 최소한 국제조세 조정에 관한 법률에 명시하는 한편, 반드시 필요한 경우에 한하여 이에 대한 예외조항을 마련하고, 대신 조세조약 남용이나 조세회피를 방지하기 위한 실질과세원칙 등은 BEPS 프로젝트에서 논의 중인 다자 간 조세조약의 틀에 반영하는 것이 조세조약과 국내법의 충돌을 피하면서도 조세회피나 조세조약 남용을 방지할 수 있는 효과적인 길이 될 것으로 본다. A tax treaty is generally concluded in order to prevent double taxation and tax evasion between contracting states. Sometimes, it happens that a domestic tax law is applied by taking priority over a tax treaty substantially, despite it is a major opinion that the tax treaty should take precedence due to its special legal status in case there is a conflict between the tax treaty and the individual tax law including the National Tax Basic Law. For instance, in the Lone Star case, although the taxation was made based on the theory of interpretation to resolve the conflict between tax treaty and domestic tax laws, it resulted in the application of the domestic tax laws including the Constitution of the Republic of Korea in preference to the tax treaty. This possibly violates the provision under the Vienna Convention on the Law of Treaties that a party may not invoke the provisions of its domestic law as a justification for its failure to perform treaty provisions. Also, it is difficult to take mutual agreement procedures for the taxation made by applying the provisions of tax treaty abuse or the tax evasion prevention as a method of traditional international tax dispute resolution. In addition, it is impossible to take the compulsory arbitration procedure since Korea has not introduced it yet. Above-mentioned law enforcement could be regarded as arbitrary and discriminatory law enforcement and expropriation without compensation, and accordingly it could create Investor-State Dispute as the Lone Star case. Therefore, it is recommended to specify a principle that tax treaty provisions shall take precedence in applying tax laws from a perspective of respecting international law, in the National Tax Basic Law, or at least in the Law for Coordination of International Tax Affairs, and to prepare exceptions to this principle only if it is surely necessary. Instead, by reflecting the substance over form principle to prevent tax treaty abuse or tax evasion in the framework of the multilateral instrument under discussion in the BEPS project, it would be an effective way to avoid conflict between tax treaty and domestic tax laws and to prevent tax treaty abuse or tax evasion.

OECD모델조세조약주석상 “수익적 소유” 개념 해석지침에 관한 연구

오윤(Yoon OH) 한국국제조세협회 2020 조세학술논집 Vol.36 No.1

필자는 본고에서 신주석상 수익적 소유자 해석지침을 우리 세법과 조세조약의 해석․적용에 반영하는 방안을 연구하고, 개정 필요성이 있는 국내세법에 대해서도 연구하였다. 2014년에 개정된 OECD 모델조세조약 주석은 수령한 소득을 타인에게 이전할 계약상 법적 의무가 없는 경우에는 해당 소득의 사용․수익권을 향유하는 것으로 보아 수익적 소유를 인정하고 있다. 종래 법원은 국내세법상 실질귀속의 개념은 수익적 소유 개념과 동일하다는 전제 위에 두 개념의 실질적 내용을 충족하는 사실요소들을 심리하여 조세조약 적용 여부를 판단하여 왔다. 신주석의 지침을 수용하면서 실질귀속의 개념을 그에 맞추어 넓게 해석하지 않는다면 실질귀속자가 아닌 수익적 소유자에게는 국내세법상 조세채무가 발생하지 않아 조세조약을 적용할 수 없다. 대법원 2018. 11. 15. 선고 2017두33008판결과 대법원 2018. 11. 29. 선고 2018두 38376판결이 개정된 주석 해석지침을 수용한 것은 타당한 것이다. 위 두 판결은 실질귀속 개념의 해석에 관한 법원의 종래 입장과 조화를 도모하고 있다. 다만, 동판결들의 판결문 중 “***소득의 수익적 소유자에 해당한다고 할지라도 국세기본법상 실질과세원칙에 따라 조약남용으로 인정되는 경우에는 그 적용을 부인할 수 있다.”에서 “국세기본법상 실질과세원칙에 따라 조약남용으로 인정되는 경우에는”의 부분은 “국세기본법상 실질과세원칙에 의할 때 명의와 실질이 괴리되는 경우에는”으로 수정되었어야 할 것이었다. 국세기본법상 실질귀속조항은 조세회피 여부와는 무관하게 늘 실질에 대해 과세하도록 하는 규정이다. 적지 않은 상황에서 조세회피가 있을 때 동 조항의 적용이 적극적으로 검토되는 것이 현실이지만 그렇다고 하여 실질귀속조항이 조세회피를 방지하기 위해 존재하는 조세회피방지규정이라고 볼 수 없다. 조세조약상 혜택을 국내세법 규정에 의해 배제하는 것은 국내세법에 의한 조세조약의 적용배제(treaty override)가 될 것이다. 동일한 논리의 연속선에서 국조법 제2조의2 제3항은 삭제되어야 한다. “조세조약의 혜택을 부당하게 받는 행위”를 국내세법조항에 의해 직접 규율할 수는 없는 것이다. 법인세법 93조의 2는 조세조약을 적용받고자 하는 국외투자기구가 실질귀속자가 될 수 있는 기준을 제시하는 규정이다. 법인세법 제93조의2 제1항 제1호 나목의 부분은 조세조약 남용 여부에 따라 소득의 실질귀속을 달리 보도록 하고 있어서 위 국조법 제2조의 2 제3항과 동일한 문제가 있으므로 삭제하거나 “소득세법 및 법인세법의 혜택을 부당하게 받을 목적으로”로 개정되어야 할 것이다. In this study the writer analyzes the interpretational approach to apply the interpretation guideline for the “beneficial ownership” concept in the new OECD Model Tax Convention Commentaries for the interpretation and application of domestic tax laws and tax treaties of Korea, and also proposes a revision of a number of relevant articles in the domestic tax laws in this topic area. The new OECD Model Tax Convention Commentaries as revised in 2014 recognize beneficial ownership in case the recipient of income is not obligated to transfer the received income to other parties under the terms of a contract or law because he or she may be deemed to enjoy the right to use and benefit from the income. Until recently, Korean courts decided on the applicability of a specific tax treaty to a non-resident by deliberating whether the facts proved satisfy the substantive factors common to both substantive attribution concept and beneficial ownership concept, under the proposition that the two concepts have basically the same meaning. If the court accepts the new guideline but does not allow the more generous interpretation of the substantive attribution concept (when compared to the new guideline for the beneficial ownership concept), a non-resident who is a beneficial owner, but is not a substantive owner of income may fall into a position where he or she is not entitled to apply the relevant tax treaty because the tax liability has not occurred to him or her under the domestic tax laws of Korea. Supreme Court Decision 2017Du33008, 2018.11.15. and Supreme Court Decision 2018Du38376, 2018.11.29. accepted the new guideline, which is understandable in terms of generally accepted principle of interpretation of tax laws. These two decisions show that the judges made efforts to coordinate the new guideline with the traditional interpretation of the substantive attribution concept. Yet in the main paragraph of the decisions, “the application may be denied in case when it is deemed there was a tax treaty abuse according to the Basic National Tax Act although a non-resident is deemed as the beneficial owner of ***” should have been amended to “the application may be denied in case when it is deemed that the nominal ownership is not deemed to match the substantive ownership according to the Basic National Tax Act although a non-resident is deemed as the beneficial owner of***”. The substantive attribution provision in the Basic National Tax Act requires that taxation should be made to the substance consistently irrespective of the existence of tax avoidance. Frequently the application of the substantive attribution provision is put into consideration aggresively in case of tax avoidance. But the provision is not an anti-avoidance provision per se. If the benefit provided by a tax treaty is not allowed as a result of the application of domestic tax law provisions, it may be deemed as a treaty override. From the same perspective Paragraph 2 of Article 2-2 of the International Tax Coordination Act should be deleted. An “act of receiving tax treaty benefits in an unfair manner” may not be sanctioned directly by domestic tax laws. Article 93-2 of the Corporate Tax Act provides a guideline according to which an overseas investment vehicle is to be recognized as a substantive owner (or attributee). Na in Sub-paragraph 1 Paragraph 1 of Article 93-2 of the Corporate Tax Act stipulates that the substantive attribution of income may not be accepted in case of tax treaty abuse. This entails the same problem as Paragraph 3 of Article 2-2 of the International Tax Coordination Act. It has to be abolished or revised to “for the purpose of enjoying the benefit of the Income Tax Act or Corporate Tax Act”.

A New Age of Multilateralism in International Taxation?

Jung-hong Kim(김정홍) 한국세법학회 2015 조세법연구 Vol.21 No.2

OECD/G20의 BEPS작업으로 국제조세 환경은 지난 수십 년 간 경험하지 못한 도전과 변화에 직면하고 있다. 이 글은 그동안 양자조약 중심으로 일부 다자조약을 병행하여 전개되어 온 국제조세 체제의 현황을 살펴보고, 최근 BEPS작업 동향과 그 일부인 다자간 법적장치를 중심으로 검토한 후, 태동단계에 있는 국제조세의 다자주의를 논의한다. 역사적으로 볼 때 조세조약에 관하여 양자주의가 꾸준히 전개되어 온 가운데 일부 지역을 중심으로 다자조약이 체결되어 왔는바, 양자조세조약의 노후화 현상, 발효절차의 지체 및 조약편승이라는 문제점에 대해 기존의 다자조세조약의 경험을 토대로 발전시킨다면 양자조세조약 체제에 대한 보완적 역할을 할 수 있을 것이다. 현재로서는 BEPS 논의가 유동적인 상태이나, BEPS의 논의 결과를 다자간 법적장치로 반영하는 것은 바람직하고 실현 가능할 것으로 보인다.우리나라의 경우 조세조약의 양적 발전에도 불구하고 조약의 노후화 등에 따라 조세조약 체제의 전반적인 개선이 필요한 상태이므로, BEPS 작업의 다자간 법적장치에 관한 협상은 기존 조세조약을 재검토하고 조세조약의 당사국들과 다자적 방법으로 필요한 개정에 합의할 수 있는 중요한 기회가 될 것이다. BEPS 논의를 넘어, 다자간 법적장치의 작업이 다자조세조약으로 귀결될 경우, 다자간 조세질서의 등장 문제가 제기될 것이다. 이러한 다자간 조세질서의 가능성에 대해, 조세투명성에 관한 글로벌포럼의 성공이라는 긍정적 측면과, 다자무역 체제의 부진 및 양자투자조약 체제라는 부정적 증거가 모두 존재한다. 또 하나 고려할 점은 이러한 다자적 조세질서를 관리할 적절한 포럼인데, OECD 조세위원회와 UN 조세위원회가 이를 두고 경쟁상태에 있으나, 양 기구 모두 정부 간 포럼으로 성장하기에는 한계를 갖고 있다. 결국 본질적인 문제는 미국·EU·중국·인도 등 주요 국가들이 다자간 조세질서의 기관과 실체적 측면에 대해 어떻게 타협을 통해 합의에 도달할 수 있을 것인지로 귀결되며, 현재로서는 BEPS의 실체적 작업들이 의미 있는 성과를 내는 일이 우선되어야 할 것이다.

한미조세조약상 ‘거주자’ 관련 법적 쟁점 ― 서울고등법원 2014.6.27. 선고 2012노594 판결을 중심으로 ―

이창 한국세법학회 2015 조세법연구 Vol.21 No.2

납세자가 소득세법상 거주자로 인정되고, 미국 영주권 보유 등의 사유로 미국법상으로 전세계소득에 대한 납세의무를 부담하고 있는 상황에서 홍콩 등 제3의 국가에서 배당을 받을 경우 한미조세조약의 해석․적용과 관련한 특별한 법적 쟁점들이 발생한다. ① 한미조세조약상 납세자가 어느 체약국의 거주자인지를 어떤 기준으로 판정해야 하는지(특히 ‘항속적 주거’의 해석문제), ② 제3국 원천소득에 대하여는 한미조세조약상 ‘기타소득’에 관한 규정이 없어 조약의 적용범위 밖에 있다고 보아야 하는지, ③ 납세자가 대한민국 국적자라면 한미조세조약의 이른바 ‘유보조항’을 적용하여 한미조세조약과 무관하게 소득세법의 요건에 따른 과세가 가능한지의 문제이다. ①에 관하여 한미조세조약에서는 항속적 주거 여부를 판정할 때 “가족과 함께 거주”라는 특이한 요건을 부기하고 있으므로 OECD 모델상의 항속적 주거 개념과 한미조세조약의 위 문언이 조화되는 해석론이 필요하다. 한미조세조약상 주거가 인정되려면 납세자가 한미 중 어느 곳에 늘 사는 집을 두고 있을 뿐 아니라 가족과 함께 산다고 인정되기 위해 필요한 정도의 최소한의 납세자 및 가족의 공동 체류기간도 인정되어야 할 것이다. 이런 의미의 항속적 주거가 한미 양국에 모두 있다고 볼 수 있거나 어느 곳에도 없다고 판단되면 제2순위 판단기준으로 넘어가야 하며, 항속적 주거와 관련하여 한미양국의 상황을 비교할 것이 아니다. ②에 관하여, ‘제3국 원천소득’에 대해 한미조세조약 제4조 제1항이 거주지국 아닌 체약국의 과세권을 그 체약국의 국내원천소득에 한정하고 있다고 규정하나 이 문언만으로 거주지국의 과세대상이라고 볼 수도 있을지는 의심스럽다. 오히려 한미조세조약이 제3국 원천소득에 대하여는 따로 규율하고 있지 아니하여 제3국 원천소득에 대하여는 조약상 제한을 받지 않는다고 해석될 여지가 적지 않다. 마지막으로 ③에 관하여 한미조세조약상 유보조항은 미국 세법상의 배경으로 인해 도입되기는 하였으나 상호 적용되는 문언으로 도입되었고, 단순한 선언적인 조항이 아님이 명백한 이상 대한민국 국적자에 대하여도 적용된다. 납세자가 대한민국 국적자라면 한미조세조약의 제한을 받지 않고 소득세법을 적용하여 과세하는데 적어도 법리상으로는 지장이 없다. There are some special legal issues on interpreting the Income Tax Treaty between the Republic of Korea and the United States (“Treaty”), when a taxpayer is a resident by the law of both contracting states. First, the issue concerns the paramount question that what would be the proper test for ascertaining which contracting state is a taxpayer’s residence and thereby such taxpayer is considered as resident of such contracting state (especially, how to interpret “permanent home” in the Treaty)? Second, by which of contracting states may a taxpayer be taxed regarding income from sources of a country other than contracting states. Third, if a taxpayer is Korean citizen, is it possible for Korean National Tax Service (“NTS”) to tax him by virtue of the Saving Clause of the Treaty regardless of certain provisions which limit certain taxation in the Treaty? As for the first issue, it should be noted that the term “permanent home” includes an additional element of “a place where he dwells with his family” in the Treaty which is clearly not in conformity with the model tax treaty rules of OECD (the “OECD Model”) that have been adopted by many other jurisdictions and states worldwide. In light of the above, it is necessary to consider a certain theory of interpretation for Article 4(2) of the Treaty. Considering the provision of Article 4(2) of the Treaty, “permanent home” should be interpreted to include the express definition provided thereof together with the traditional interpretation of a “permanent home” under the OECD Model. That is, the length of stay with a taxpayer’s family member should also be taken into consideration as one of important factors in determining whether a specific contracting state can be deemed as a place of his permanent home. Where a place of permanent home cannot be clearly or easily determined, we should look to the next test that is stipulated in the Treaty rather than comparing the factors which each contracting state considers in determining a permanent home. As for the second issue, notwithstanding Article 4(1) of the Treaty, as the Treaty is moot on the issue of “Other Income” as provided in the OCED Model, it is rather ambiguous whether the Treaty should be deemed as to cover the income from sources of a country other than contracting states. Considering the above, it may be interpreted that the Treaty is not applicable to such “Other Income” and in such event, NTS can tax on such “Other Income” upon determination that such taxpayer is a resident under the applicable tax laws of Korea. As for the third issue, “Saving Clause” in the Treaty should be applied reciprocally between the contracting states even though the clause was introduced by the will of only one contracting state, the United States. The technical explanation of the Treaty provides the same opinion and guidelines for the interpretation. Therefore, considering all of the above reasons and analysis, it can be said that if taxpayer is a Korean citizen, NTS should be able to tax him according to the tax laws of Korea regardless of the Treaty by virtue of the Saving Clause.