附加價値稅制의 合理的 改善方案에 관한 硏究 = (A)study on reform measures for Korean value-added tax system

국문 초록 (Abstract)

프랑스를 비롯한 EC회원국들이 공통적인 간접세제로 시행하던 부가가치세제를 우리나라에서도 도입하여 시행한지 어느덧 28년이 되었다.
현재 우리나라에서 시행하고 있는 부가가치세는 단일세목으로서는 가장 많은 세수실적을 거두고 있는 조세제도로서 효율적인 재원의 확보와 안정적인 재정수입의 유지에 크게 기여하여 왔다. 또한 모든 국민의 경제활동에도 가장 많은 영향을 미치는 세제이다.
그러나 우리나라가 부가가치세제를 처음으로 시행한 1977년에는 EC회원국 등 일부의 국가에서만 시행하던 아직 초창기의 새로운 조세제도이었고 도입당시 시간과 인력의 제한으로 우리나라의 실정에 맞는 정교한 법령을 마련하지 못하였던 관계로 그 운용을 주로 행정력으로 강제하거나 과세당국의 유권해석에 의존하는 조세라는 비판을 받아 왔다.
또한 부가가치세제의 도입 후 28여년이 지난 오늘날에 있어서 그 동안 경제적·사회적으로 변화된 여건을 아우르는 전면적인 개편이 이루어져야 한다는 요구도 대두되고 있다.
이에 본 논문은 현재 우리나라에서 시행 중인 부가가치세제에 있어서 그 기본원리, 조세법률주의와 조세평등주의, 그리고 부가가치세제의 간소화 및 조세의 중립성 등의 기본적인 관점에서 문제가 되는 것을 추출하여 그에 대한 합리적인 개선방안을 모색하는데 중점을 두었다.
다만, 본 연구의 범위는 현행 부가가치세제의 골격을 이루고 있는 과세대상, 납세의무자, 영세율 적용, 면세, 과세표준, 납부세액의 계산 및 거래징수에 관한 것으로 한정하고, 또한 연구의 방법은 그 동안 축적된 판례 등의 각종 문헌을 검토하고 외국의 부가가치세 과세제도를 비교·분석하는 문헌연구방법에 의하였다.
이와 같은 연구의 결과 본 논문에서 현행 우리나라의 부가가치세제에 관하여 지적하고자 하는 주요 문제점과 그 개선방안의 골자는 대체로 다음과 같다.
첫째, 조세법률주의 중 과세요건명확주의에 충실하기 위하여서는 법 제1조(과세대상) 제1항 제1호의 규정을 개정하여 부가가치세의 과세대상은 납세의무자가 사업과 관련하여 국내에서 공급하는 재화 또는 용역으로 한다는 뜻을 명확히 하고, 법 제10조(거래장소)의 규정도 거래장소가 국내인 것에 한하여 과세대상에 해당한다는 뜻을 분명하게 하여야 한다.
또한 법 제2조(납세의무자)에는 납세의무자인 사업자에 해당하는지의 여부를 판단할 수 있는 사업에 관한 정의규정을 추가하도록 하여야 한다.
둘째, 조세법률주의 중 과세요건법정주의에 충실하기 위하여서는 법 제2조(납세의무자)에 재화의 수입의 경우와 신탁재산에 대한 납세의무자에 관한 규정을 명시하여야 한다.
셋째, 조세공평주의를 실현하기 위하여서는 법 제6조(재화의 공급) 제1항의 규정에 의하여 과세대상에 해당하는 본래의 재화의 공급은 대가를 받고 재화를 인도 또는 양도하는 것으로 그 범위를 명확히 하고 사업자와 특수관계에 있는 자를 포함하여 제3자에게 무상으로 기증하는 재화는 동조 제2항의 개인적 공급 또는 사업상의 증여의 범위에 포함되는 것으로 하여야 한다.
또한 법 제7조(용역의 공급) 제3항의 규정을 개정하여 용역을 특수관계자에게 무상으로 공급하는 때에는 과세대상인 용역의 공급으로 보도록 하여 용역을 저가로 공급하는 경우와 동일하게 조세부담이 되도록 하여야 한다.
넷째, 법 제6조(재화의 공급) 제6항 제2호의 규정에 의한 사업의 양도 요건의 범위가 너무 포괄적이고 불명확하다. 따라서 사업자가 사업의 양도에 해당하는지의 여부를 가리는 것은 쉬운 일이 아니므로 대리납부제도를 도입하여 사업의 양수자가 사업의 양도자를 대리하여 자기로부터 부가가치세를 거래징수하여 납부하는 때에는 양도자가 적법하게 납부한 것으로 하고 그 대리납부한 부가가치세는 사업 양수자의 매입세액으로 공제하도록 하는 것이 세제의 간소화를 기하기 위한 가장 적절한 방안으로 생각된다.
또한 현재 농산물 등의 공급에 대한 면세, 공급받은 농산물 등에 대한 의제매입세액공제, 농약·비료 등의 공급에 대한 영세율 적용, 농·어업용 기자재 등의 공급에 대한 면세 등 농·어민이 공급하거나 공급받는 재화 등에 대하여 현행 세제는 상당히 복잡하다. 따라서 법 제12조(면세) 제1항 제1호의 미가공식료품을 포함한 농·축·수·임산물에 대하여 과세하는 것으로 전환하고 소득이 적은 소비자의 세부담을 경감하도록 하기 위하여 기초생활필수품에 해당하는 농산물 등에 대하여는 영세율 적용의 대상으로 하거나 또는 경감세율이 적용되는 것으로 하여야 한다.
다섯째, 부가가치세제의 기본원리상 국외에서 공급하는 재화 및 용역은 과세대상에 해당하지 아니므로 법 제11조(영세율 적용) 제1항 제2호 및 영 제24조(수출하는 재화) 제1항 제2호의 규정을 삭제하여 이를 영세율 적용의 대상에서 제외하고, 법 제17조(납부세액) 제1항을 개정하여 당해 사업과 관련하여 국내에서 발생한 부가가치세는 매출세액에서 공제하는 것으로 하여야 한다.
또한 영세율 적용은 국경세 조정에 그 주된 목적이 있으므로 이에 해당하지 아니하는 영 제24조(수출의 범위) 제2항 제1호, 영 제26조(기타 외화획득재화 및 용역 등의 범위) 제1항 제2호 및 제2호의 2의 규정에 의한 내국신용장 또는 구매확인서에 의하여 공급하는 재화 또는 용역은 영세율 적용의 대상에서 제외하여 재화 또는 용역을 공급받는 사업자에 비하여 상대적으로 더 영세한 사업자의 자금부담의 배제와 영세율 적용의 신고 등에 따른 불편을 덜어 주도록 하여야 한다.
여섯째, 부가가치세제의 기본원리에 충실하고 조세평등주의를 실현하기 위하여서는 법 제12조(면세) 제1항 제10호의 규정에 의하여 면세되는 금융·보험용역의 범위를 금융·보험업의 기본업무인 금전의 소비대차에 의한 수입이자, 유가증권의 인수·매매 및 대여, 보험료의 수입 등과 같이 극히 제한된 부분에 한하도록 하여야 한다.
또한 영 제49조의 2(부동산임대용역 등에 대한 과세표준계산의 특례) 제1항의 전세금 또는 임대보증금에 대한 간주임대료의 계산규정은 이를 삭제하여야 한다.
일곱째, 법 제17조(납부세액) 제2항 제1호 및 제1호의 2 규정을 개정하여 과세기간 이후에 교부받은 세금계산서에 의한 부가가치세를 매입세액으로 공제할 수 있도록 허용하되 이에 대하여는 가산세를 차등 적용하여 과세형평을 도모함과 동시에 실질과세의 원칙과 부가가치세제의 기본원리에 충실하도록 하여야 한다.
여덟째, 조세부담의 공평을 기하기 위하여서는 법 제15조(거래징수)를 개정하여 사업자에게 거래징수권을 부여하고 사업자 소유의 재화가 경매되는 경우 경락인이 사업자를 대리하여 부가가치세를 자기로부터 징수하여 납부하도록 하는 대리납부제도를 도입하여야 한다.

다국어 초록 (Multilingual Abstract)

Twenty eight years have passed since Korea enacted a Value-Added Tax (VAT). This tax has been enforced by member states of the European Community (EC), including France, as a common indirect tax system.
The VAT within Korea is the largest single tax item that has contributed to an effective tax collection and a stable source of revenue. It also has affected most significantly the Korean domestic economy within its tax systems. However, the VAT has been criticized as an incongruous tax system.
When Korea enforced the VAT for the first time in 1977, it was a new taxation system, enforced only in a limited number of countries such as the EC. Since it failed to reflect actual Korean conditions because of lack of time and expertise, its application was enforced by an authoritative power and was dependent on an authoritative interpretation.
In addition, the changes in a given economic and social condition now bring a demand for the modification of the tax system, twenty eight years after its introduction.
Therefore, this dissertation mainly focuses on rational improvements to this system based on basic principles of VAT law: "no taxation without law," "tax equity," "tax simplification," "tax neutrality," etc.
The scope of this study is limited to the general framework of the current Korean VAT, which includes the taxable transaction, taxable person, zero rating, tax exemption, tax basis, taxable assessment, and chargeability of VAT. The method is based on a literature review of accumulated case law and a comparison-and-contrast with that of foreign countries. This study points out problems and suggests, improvements of the current Korean VAT, as follows.
More specifically, the problems and suggested improvements include the following.
First of all, Code Section 1(a)(1) (Section 1, Clause a, Sub-clause 1 - taxable transaction) should be revised to meet the requirement of a "tax-clarifying principle (to make clear factors determining tax imposition)" of "no taxation without law." That is, it should make clear that the taxable transaction is any economic or business activity to provide goods and services within the domestic sphere. Code Section 10 (a transaction place) should also make clear that the place of transaction is limited to the interior. In addition, Code Section 2 (a taxable person) should add the definition of economic or business activity to identify clearly any person as a VAT taxable person.
Second, Code Section 2 (a taxable person) should clearly stipulate the duty of the taxable person on imported goods and trust estates to meet the requirement of a "tax clarifying principle."
Third, Code Section 6(a) (a supply of goods) should make clear the extent of the tax basis to accomplish "tax equity." The supply of goods means the transfer of the right to dispose of tangible property for an equivalent or compensation. Code Section 6(b) (Self-supply and business gift) should also define that the tax basis includes any gratuitous conveyance between related parties.
Fourth, the extent of business transfer in Code Section 6(f)(2) is too broad and obscure. It is difficult for a business entity to identify whether its business transfer is applicable to the VAT. Thus, the introduction of a tax-payment by proxy is necessary for a simple tax system. When a business transferee pays the VAT on behalf of a business transferor, the tax-payment should be regarded as a lawful measure and the tax should be deducted as input tax from output tax.
In addition, it is too complicated to apply some tax preferential items for output and input of farmers and fishermen: such as exemption for output of farm production, deemed tax credit for input of farm production, application of zero rating for output of agricultural chemicals and fertilizers etc. Thus, farm, aquatic, livestock and forest products in Code Section 12(a)(1) should be included within the tax basis and any necessities of life among them should be applied to the subject of a zero or reduced-tax rating.
Fifth, Code Section 11(a)(2) and Enforcement Decree 24(a)(2) should be rescinded in order to exclude a supply of goods and services out of the territory of the country from the subject of zero rating. A transfer out of the territory of the country would not be treated as a supply, for VAT purposes. In addition, Code Section 17(a) should be revised in order to allow the deduction of the input tax for every related business on which the domestic VAT levy is imposed.
Furthermore, the main purpose of zero rating is a border tax adjustment. Thus, the zero rating should not be applied to the goods and services provided by domestic letters of credit or purchase conformations under the Enforcement Decrees 24(b)(1), 26(a)(2) and 26(a)(2b) because the exclusion would relieve the financial burden and inconvenience of the zero rating declaration on the supplier whose business is more trifling and poorer than the purchaser's business.
Sixth, Code Section 12(a)(10) should restrict the extent of banking and insurance services exempt from the tax to meet the requirement of the basic principles of VAT law and to accomplish "tax equity." That is, the code section should limit the extent of the basic banking and insurance services such as the interest received on a pecuniary loan for consumption; the lending, purchase or sale of securities; and the insurance premium. In addition, the Treasury Regulation 49(b)(1) defining the assessment of deemed rent on security deposit for rent or deposit money for lease should be rescinded.
Seventh, Code Sections17(b)(1) and 17(b)(1b) should be revised to allow VAT on which a tax statement of accounts is issued after the date due, to be deducted as a amount of input tax with an additional tax depending on a graduated tax scale to meet the requirement of the "substance over form doctrine" and the basic principles of VAT law, and at the same time to accomplish "tax equity."
Finally, Code Section 15, for the equity of tax burden, should be revised to endow the right of chargeability to a business entity and to introduce a proxy system for tax-payment so that a bidder can pay VAT as a substitute for a previous business holder when the business hands are sold at auction.

목차 (Table of Contents)

• 目次
• 國文 抄錄 = ⅰ
• 第1章 序論 = 1
• 第1節 硏究의 目的 = 1
• 第2節 硏究의 範圍와 方法 = 6
• 第2章 附加價値稅制의 生成過程과 基本理論 = 9
• 第1節 附加價値稅制의 生成過程 = 9
• 1. 附加價値稅制의 種類와 施行理由 = 9
• 2. 附加價値稅制의 理論的 發展段階 = 11
• 3. 프랑스의 附加價値稅制 施行 = 13
• 4. 유럽諸國 및 世界 各國에서의 導入 = 15
• 5. 우리나라에서의 導入 = 18
• 第2節 附加價値稅制의 基本構造 = 20
• 1. 附加價値稅의 槪念과 特性 = 20
• 2. 附加價値의 意義와 計算方法 = 24
• 第3節 附加價値稅 課稅要件의 特性 = 30
• 1. 課稅要件의 一般的 定義 = 30
• 2. 納稅義務者 = 31
• 3. 課稅物件 = 33
• 4. 課稅標準 = 35
• 5. 稅率 = 36
• 第4節 附加價値稅와 國境稅 調整 = 40
• 1. 消費課稅에 대한 國際的 課稅原則 = 40
• 2. EEC指針에서의 消費地國 課稅原則 採擇背景 = 42
• 3. GATT의 國境稅 調整方案 = 43
• 第5節 零稅率適用과 免稅 = 45
• 1. 零稅率適用制度의 趣旨와 經濟的 效果 = 45
• 2. 免稅制度의 趣旨와 選定基準 = 48
• 第3章 主要國의 附加價値稅 課稅制度 = 57
• 第1節 EEC 第6次 指針 = 57
• 1. 課稅對象 = 58
• 2. 納稅義務者 = 59
• 3. 零稅率適用과 免稅 = 60
• 4. 課稅標準 = 62
• 5. 納付稅額의 計算 = 63
• 第2節 英國 = 63
• 1. 課稅對象 = 64
• 2. 納稅義務者 = 65
• 3. 零稅率適用과 免稅 = 66
• 4. 課稅標準 = 67
• 5. 納付稅額의 計算 = 68
• 第3節 獨逸 = 70
• 1. 課稅對象 = 71
• 2. 納稅義務者 = 72
• 3. 零稅率適用과 免稅 = 73
• 4. 課稅標準 = 74
• 5. 納付稅額의 計算 = 75
• 第4節 프랑스 = 76
• 1. 課稅對象 = 77
• 2. 納稅義務者 = 77
• 3. 零稅率適用과 免稅 = 78
• 4. 課稅標準 = 80
• 5. 納付稅額의 計算 = 80
• 第5節 日本 = 82
• 1. 課稅對象 = 84
• 2. 納稅義務者 = 85
• 3. 零稅率適用과 免稅 = 85
• 4. 課稅標準 = 87
• 5. 納付稅額의 計算 = 88
• 第6節 立法的 示唆點 = 89
• 1. 課稅對象 = 89
• 2. 納稅義務者 = 90
• 3. 零稅率適用과 免稅 = 91
• 4. 課稅標準 = 92
• 5. 納付稅額의 計算 = 93
• 第4章 附加價値稅制의 合理的 改善方案 = 95
• 第1節 課稅對象 = 95
• 1. 課稅對象 規定의 補完 = 95
• 2. 財貨의 供給의 範圍에 관한 規定의 明確化 = 99
• 3. 事業의 讓渡에 대한 課稅除外 制度의 改善 = 104
• 4. 特殊關係者에게 無償으로 供給하는 用役의 課稅對象 轉換 = 114
• 5. 附隨財貨 또는 用役의 供給에 대한 課稅上 取扱의 變更 = 117
• 第2節 納稅義務者 = 123
• 1. 事業의 定義 規定의 追加 = 123
• 2. 信託財産에 대한 納稅義務者 規定의 新設 = 129
• 3. 財貨의 輸入에 대한 納稅義務者 規定의 新設 = 133
• 第3節 零稅率適用과 免稅 = 135
• 1. 國外에서 供給하는 財貨 또는 用役에 대한 零稅率適用 規定 削除 = 135
• 2. 國內 事業者間의 供給에 대한 零稅率適用 排除 = 139
• 3. 農·畜·水·林産物에 대한 免稅 制度의 改善 = 143
• 4. 金融·保險業에 대한 免稅範圍의 縮小 = 150
• 5. 不動産賃貸用役에 대한 課稅制度의 改善 = 156
• 第4節 課稅標準 = 163
• 1. 不當行爲計算 否認 規定의 補完 및 適用對象의 制限 = 163
• 2. 用役의 低價供給에 대한 課稅標準 算定方法의 改善 = 170
• 3. 賃貸保證金에 대한 看做賃貸料 計算 規定의 削除 = 173
• 4. 觀光旅行業의 課稅標準 算定方法의 補完 = 178
• 第5節 納付稅額의 計算 = 181
• 1. 課稅期間 이후 교부받은 稅金計算書에 대한 買入稅額의 控除 許容 = 181
• 2. 乘用自動車 및 接待費 관련 買入稅額 不控除 規定의 補完 = 186
• 3. 土地의 造成 등에 관련한 附加價値稅의 買入稅額 控除 許容 = 190
• 4. 買入稅額 按分計算方法의 補完 = 193
• 5. 擬制買入稅額控除制度의 改善 = 198
• 6. 中古品에 대한 課稅方法의 改善 = 206
• 第6節 去來徵收 = 211
• 1. 去來徵收權의 賦與 = 211
• 2. 競賣로 공급되는 財貨에 대한 代理納付制度의 新設 = 220
• 第5章 結論 = 231
• 參考文獻 = 235
• ABSTRACT = 243